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| 2009-10-16 作者:彭楠 來(lái)源:21世紀經(jīng)濟報道 |
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近日，在“大小非”減持中，一批自然人股東獲取了巨額財富，但未被征個(gè)人所得稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)個(gè)稅），理由是財政部、國稅總局《關(guān)于個(gè)人轉讓股票所得繼續暫免征收個(gè)人所得稅的通知》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)通知）規定：“個(gè)人轉讓上市公司股票取得的所得繼續免征個(gè)人所得稅”。在此，有幾個(gè)問(wèn)題須厘清。
在上市公司股票的取得和轉讓上，存在兩種所得。一種是取得上市公司股票所得，焦點(diǎn)是股票“進(jìn)”的收益；另一種是轉讓上市公司股票所得，焦點(diǎn)是股票“出”的收益。兩種所得都適用個(gè)人所得稅法，但適用的條款有差異。就股票“進(jìn)”的收益而言，如果不是個(gè)人出資購買(mǎi)，那么應根據“進(jìn)”的原因判斷如何繳納個(gè)稅。比如個(gè)人任職獲取的上市公司的股票期權獎勵，“進(jìn)”的原因是薪金，那么應按薪金所得的稅率納稅；個(gè)人因股息取得的股票，應按股息所得的稅率納稅。就股票“出”的收益而言，強調的是轉讓上市公司股票所得收益，“大小非”減持就屬于此種情形。由于通知規定股票“出”的利益免征個(gè)稅，所以這次爭議的焦點(diǎn)就在于“大小非”減持中的自然人股東是否適用該規定。
在我國，只有全國人大和全國人大常委會(huì )制定的法律才有權制定有關(guān)征稅的規定，除非經(jīng)法律明確授權，國務(wù)院和地方人大不能制定有關(guān)征稅的法規。為了防止國家機關(guān)的循私與專(zhuān)斷，特別是涉及征稅這樣一種具有“侵害性”的行政行為，我們必須為法律解釋設定一個(gè)嚴格的限度以規范國家機關(guān)的征稅行為，這個(gè)限度就是法的可預測性。具體要求就是對稅法具體條文的解釋?xiě)攺膰腊凑諚l文本身通常含義解釋?zhuān)惙ㄎ疵魑囊幎ǖ�，征稅機關(guān)不得征稅。根據上述解釋原則，對以下四種針對“大小非”自然人股東較為流行的法律解釋作出評析。
解釋一：上市前從股份公司取得的股票在其上市后轉讓的應納個(gè)人所得稅。
根據公司法規定，通知所稱(chēng)的“上市公司股票”是指在證券交易所上市交易的股份公司的股票。股份公司上市前的股票在上市后即成為上市公司股票，不存在股份公司上市前的股票在上市后就不是上市公司股票這樣一種股票，上市前取得和上市后取得的股票間沒(méi)有任何本質(zhì)差別，都屬于上市公司股票。強行區分上市前取得股票明顯違背公司法對“上市公司股票”的定義，不符合法的可預測性。
解釋二：股份公司股東所持有的原始股，在這些股票解禁那天的市價(jià)之差，這部分不叫資本利得，而應該是股息紅利所得，是應該納稅的。
原始股一般指股份公司設立時(shí)向出資人發(fā)行的股票；股票股息是指公司以贈送新股的方式向股東支付的投資收益，兩者根本是不同的事物。前者為轉讓股票所得，屬于“出”的收益；后者為取得股票所得，屬于“進(jìn)”的收益，兩者根本不是一種所得，前者免征個(gè)稅，后者沒(méi)有免征規定，應納個(gè)稅。不能以后者應納個(gè)稅，而類(lèi)推前者也應納個(gè)稅，這種類(lèi)推解釋完全超出“個(gè)人轉讓上市公司股票取得的所得”含義，不符合法的可預測性。
解釋三：股票轉讓所得免征個(gè)人所得稅只適用于流通后進(jìn)入的個(gè)人投資者，不包括“大小非”自然人股東�！按笮》恰弊匀蝗斯蓶|減持所獲收入屬轉讓財產(chǎn)所得，必須繳稅。
首先，無(wú)論是流通股還是非流通股都屬于上市公司股票，將非流通股票排除在上市公司股票之外，明顯違背公司法對上市公司股票的定義，不符合法的可預測性的。其次，在個(gè)人所得稅法里，股票轉讓所得屬于財產(chǎn)轉讓所得，但《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第九條明確規定對股票轉讓所得征收個(gè)人所得稅，由國務(wù)院財政部門(mén)另行制定，報國務(wù)院批準施行，而財政部、國稅總局通知規定“個(gè)人轉讓上市公司股票取得的所得繼續免征個(gè)人所得稅”，所以應根據特別規定優(yōu)先一般規定的法律適用原則，“大小非”自然人股東減持股票所得應適用通知的規定，即個(gè)人轉讓上市公司股票取得的所得繼續免征個(gè)稅，而不應適用個(gè)人所得稅法中財產(chǎn)轉讓所得的相關(guān)規定。
解釋四：當前社會(huì )貧富差距加大即與相關(guān)層面的稅收不力有很大關(guān)系，社會(huì )應重視利用稅收工具調節社會(huì )收入，以減小貧富差距。所以對于“大小非”減持獲暴利的情況，應繳納個(gè)人所得稅。
調節社會(huì )收入，減小貧富差距是稅法制定的正當性要求，但這種要求應該通過(guò)立法來(lái)實(shí)現，如果在法律適用中隨意突破法律文義，將破壞法的可預測性，導致征稅機關(guān)的循私與擅斷，最終也影響稅法正當性要求的實(shí)現。
長(cháng)期以來(lái)，我國征稅立法權由全國人大大量授權國務(wù)院行使，新中國成立至今僅制定了四部稅收法律，現仍生效的僅個(gè)人所得稅法和企業(yè)所得稅法。其它全部由國務(wù)院制定。由于不受控制，國務(wù)院傾向擴大的征稅行為通常很難得到控制。據陳志武教授的統計，2007年相比1995年，政府財政收入增長(cháng)了5.7倍，而城鎮居民人均可支配收入僅增長(cháng)1.6倍，農民人均純收入僅增長(cháng)1.2倍。
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