●《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》明確提出“落實(shí)稅收法定原則”�！岸愂辗ǘㄔ瓌t”第一次寫(xiě)入黨的重要綱領(lǐng)性文件中。
　　●稅收法定的核心在于“法”，此處的“法”僅指狹義的法律，即由最高立法機關(guān)通過(guò)立法程序制定的法律。
　　●房產(chǎn)稅立法應當成為落實(shí)稅收法定原則的突破口。房產(chǎn)稅是直接稅，納稅人對增稅的反應最為敏感、直接，因而很需要通過(guò)立法來(lái)推進(jìn)。
　　●在條件成熟時(shí)，應積極推動(dòng)稅收法定原則“入憲”，為我國完善科學(xué)的財稅體制打牢憲法基石。

　　稅收法定原則，又稱(chēng)稅收法律主義，是當今各國通行的稅法基本原則�！吨泄仓醒腙P(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《決定》)，明確提出“落實(shí)稅收法定原則”�！岸愂辗ǘㄔ瓌t”是第一次寫(xiě)入黨的重要綱領(lǐng)性文件中，這充分展現了黨中央對稅收法定原則的高度重視，凸顯未來(lái)我國加強稅收立法的“頂層設計”。
　　不過(guò)，由于稅收法定原則在我國長(cháng)期沒(méi)有得到必要的重視和宣傳，社會(huì )上還未能很好地理解這一原則的精神內涵和實(shí)質(zhì)。例如，有觀(guān)點(diǎn)認為，“稅收法定”的“法”包括法律、法規、規章等各類(lèi)法律淵源，落實(shí)稅收法定原則就是要加快修改現有的法規、規章，或者就是要約束地方不得隨意變更中央的各類(lèi)規定。這些觀(guān)點(diǎn)是對稅收法定原則的誤讀，可能給今后的財稅法治建設帶來(lái)不必要的干擾與阻礙，不利于推進(jìn)國家治理體系與治給能力的現代化轉型。因此，我們很有必要正本清源，認真領(lǐng)會(huì )《決定》中的相關(guān)精神，準確理解稅收法定原則。

　　稅收法定原則的核心理念是民主、法治

　　歷史表明，稅收法定與現代國家是相伴而生的。1215年的英國《大憲章》被公認為稅收法定原則的源頭，自此之后，伴隨著(zhù)“無(wú)代表則不納稅”的斗爭，英國的現代議會(huì )制度乃至整個(gè)民主政治制度才正式奠基。近代史上數次轟轟烈烈的大革命，也大多起源于財政危機或對征稅權的爭奪，并且都以議會(huì )取得對征稅權的控制為最終結果�？梢哉f(shuō)，稅收法定主義的確立與發(fā)展過(guò)程，也就是國家從封建走向民主、從專(zhuān)制走向自由、從人治走向法治的過(guò)程。時(shí)至今日，無(wú)論在經(jīng)濟水平、文化觀(guān)念、社會(huì )傳統等方面存在何種差異，凡是倡導與實(shí)行法治的國家，無(wú)不普遍奉行稅收法定，且大多將其寫(xiě)入憲法之中。例如，美國憲法第1條規定：“一切征稅議案應首先在眾議院提出”，法國憲法第34條：“各種性質(zhì)的賦稅的征稅基礎、稅率和征收方式必須以法律規定”，日本憲法第84條規定：“新課租稅或變更現行租稅必須有法律或法律規定的條件為依據”，埃及憲法也規定：“只有通過(guò)法律才能設置、修改或取消公共稅捐”。
　　進(jìn)一步看，稅收法定就是民主法治觀(guān)念在稅收領(lǐng)域的具體映射。從法律角度來(lái)觀(guān)察，稅收的本質(zhì)就是一種“公法之債”，國家和納稅人處于憲法上的平等地位。雖然稅收在微觀(guān)上表現出無(wú)償、強制的特性，但在宏觀(guān)上卻應被理解為國家提供公共物品和公共服務(wù)的必要成本。因此，稅收征納應當獲得人民的同意。鑒于現代國家人口眾多，這種“同意”通常表現為間接同意，即由民意代表機關(guān)制定法律來(lái)規定稅收事務(wù)。堅持稅收法定，也就是要對國家征稅權的行使施加合理的限制，以嚴格的立法程序來(lái)確保民主性和代表性在稅收領(lǐng)域獲得最大程度的實(shí)現，保障納稅人的合法財產(chǎn)權益不受?chē)�家征稅權的過(guò)度侵犯。它根植于現代國家的民主、法治理念，彰顯著(zhù)對納稅人基本權利的尊重和保障。
　　對我國而言，堅持稅收法定原則意義尤其重大。在建設法治中國的歷史進(jìn)程中，必須以法治方式處理好國家與納稅人、立法與行政、中央與地方等多維度的復雜關(guān)系。而稅收同時(shí)涉及到這些方面，因而更加需要以高位階的法律來(lái)科學(xué)界定各方關(guān)系，從而實(shí)現納稅人依法納稅、征稅機關(guān)依法征稅、國家依法取得財政收入。特別是考慮到收入公平分配越來(lái)越成為我國面臨的重大挑戰，而稅收直接置身于國民財富分配領(lǐng)域，對促進(jìn)分配正義的作用最為明顯和直接。因此，深化收入分配改革，離不開(kāi)一個(gè)科學(xué)、完善的稅收法律體系�？傮w來(lái)看，堅持稅收法定原則，符合我國憲法尊重和保障納稅人基本權利的精神，符合建設法治中國的發(fā)展趨勢，也符合市場(chǎng)經(jīng)濟對稅法的權威性與穩定性的客觀(guān)需要，對保障公民財產(chǎn)權益、維護社會(huì )經(jīng)濟穩定、促進(jìn)收入公平分配具有不可替代的重要意義。
　　目前，我國還沒(méi)有將稅收法定原則上升到憲法原則的高度。我國《憲法》第56條規定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)�！币话阏J為，盡管稅收法定原則目前在我國憲法中有一定的依據，但這一規定并沒(méi)有完整、準確體現稅收法定主義的精神。不過(guò)，稅收法定原則已為我國現行立法實(shí)踐所接受、確認�！读⒎ǚā返�8條明確地將財政、稅收基本制度作為法律保留事項，只能通過(guò)制定法律予以規定�！抖愂照魇展芾矸ā返�3條則規定：“稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行；法律授權國務(wù)院規定的，依照國務(wù)院制定的行政法規的規定執行。任何機關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規的規定，擅自做出稅收開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規相抵觸的決定�！边@表明，稅收法定原則已經(jīng)在我國的法律層面得到了正式確立。

　　稅收法定原則要求設稅權回歸全國人大

　　一般認為，稅收法定原則的內涵包括三個(gè)方面：一是要素法定，即納稅人、課稅對象、稅基、稅率、稅收優(yōu)惠等基本稅收要素應當由法律規定；二是要素確定，即法律對稅收要素的規定必須是盡量明確的，以避免出現漏洞和歧義；三是征稅合法，即征稅機關(guān)必須嚴格按照法律規定的課稅要素與征納程序來(lái)征收稅款，不允許擅自變更。
　　需要強調的是，稅收法定的核心在于“法”，而此處的“法”僅指狹義的法律，即由最高立法機關(guān)通過(guò)立法程序制定的法律文件，均屬各國議會(huì )保留的事項。在我國，就是指全國人大及其常委會(huì )制定的法律，而不包括行政法規、規章及其他規范性文件。稅收法定原則體現的是我國稅制改革的“頂層設計”。
　　之所以要求以法律的形式來(lái)規定稅收基本事項，可以從民主性和科學(xué)性?xún)煞矫鎭?lái)解釋。一方面，立法主體不同的背后，實(shí)際上是人民參與程度和人民意志代表程度的差異。法律的制定機關(guān)同時(shí)也是最高民意代表機關(guān)，因而天然地具有最強的民主性，法規、規章、規范性文件的民主性則依次減弱。另一方面，立法的位階越高，其制定程序越正式、規范、透明，法案的科學(xué)性水平也越有保障。相應地，其耗費的立法成本也更加昂貴。劃分法律位階，就是為了合理配置立法資源，對重要性不同的事項采取不同的立法程序。而稅收作為調整國家與國民財富分配的關(guān)鍵事項，直接涉及每個(gè)公民的財產(chǎn)權保護，地位類(lèi)似于刑法上的罪刑法定原則，故應當以法律形式規定。
　　不過(guò)，我國目前的稅收法律體系，距離這一要求還有相當大的差距。在現行的18個(gè)稅種中，只有《個(gè)人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》和《車(chē)船稅法》這3部法律，絕大多數稅收事項都是依靠行政法規、規章及規范性文件來(lái)規定，稅收授權立法明顯居于主導地位�？陀^(guān)地說(shuō)，全國人大及其常委會(huì )在1984年、1985年對國務(wù)院的兩次立法授權，在當時(shí)具有一定的必然性及合理性，但時(shí)至今日已經(jīng)不能符合時(shí)代精神與客觀(guān)需要，也為法治建設帶來(lái)了一系列的障礙與阻力。正因如此，學(xué)界的有識之士一直在為全國人大收回設稅權而呼吁。在2013年的全國“兩會(huì )”上，全國人大代表趙冬苓聯(lián)合31位代表正式提交《關(guān)于終止授權國務(wù)院制定稅收暫行規定或者條例的議案》，更是掀起了對設稅權回歸的熱烈討論。
　　值得注意的是，《決定》積極回應了學(xué)界的呼吁，在“推動(dòng)人民代表大會(huì )制度與時(shí)俱進(jìn)”一條中正式寫(xiě)入“落實(shí)稅收法定原則”，并且在“推進(jìn)法治中國建設”部分中著(zhù)重強調了對法規、規章、規范性文件的審查以及對行政執法的監督。這就表明，法治中國離不開(kāi)一個(gè)在立法與監督上積極發(fā)揮更大作用的人民代表大會(huì )制度。落實(shí)稅收法定原則，核心也正在于還權人大，由最高立法機關(guān)掌握稅收立法權。
　　從實(shí)現路徑來(lái)看，我們主張全國人大擇機廢止1985年的稅收立法授權，正式收回稅收立法權。需要說(shuō)明的是，這并不意味著(zhù)現有的稅收法規、規章自動(dòng)失效，因為收回授權只能對撤銷(xiāo)之日以后發(fā)生效力，而不會(huì )產(chǎn)生溯及效力。在全國人大立法之前，現行的稅收行政法規仍然有效，但要遵循一個(gè)原則，即國務(wù)院可以在不增加納稅人稅負的前提下對現行稅收條例進(jìn)行修改；這也不排斥今后的新授權立法和授權試點(diǎn)，但這些授權都應當遵循具體、明確、“一事一議”的標準，不能再進(jìn)行空白授權和一攬子授權。
　　應當看到，稅收法定并不要求一切稅收問(wèn)題都必須制定法律，而是強調稅收行為必須滿(mǎn)足合法性的要件，必須獲得法律的明確許可或立法機關(guān)的專(zhuān)門(mén)授權。也就是說(shuō)，稅收的開(kāi)征、停征、課稅對象、稅率等基本要素必須由全國人大及其常委會(huì )制定法律，但國務(wù)院仍可以根據授權或為了執行法律而制定稅收行政法規，財稅主管部門(mén)也可以出臺具體解釋與執行細則。不過(guò)，這些法規、規章與規范性文件應當符合法律的精神、原則，并限定在其效力范圍內發(fā)揮作用，僅對上位法進(jìn)行補足和解釋?zhuān)�而不能超越上位法�?lái)創(chuàng )制規則。

　　落實(shí)稅收法定原則的突破口是房產(chǎn)稅立法

　　有觀(guān)點(diǎn)認為，稅收法定固然重要，但立法耗時(shí)太長(cháng)，不符合改革的效率要求，因此我國的稅制改革還是應當摸著(zhù)石頭過(guò)河。我們認為，這種觀(guān)點(diǎn)沒(méi)有清晰地認識到改革與立法的關(guān)系，也沒(méi)有很好地理解《決定》“頂層設計”的思維、對“落實(shí)稅收法定原則”的要求。所謂“落實(shí)”，不僅僅要在觀(guān)念上加以確立、在紙面上加以宣示，更要在改革中將稅收法定付諸實(shí)踐，盡快把各個(gè)稅種的規定上升為法律。在本屆全國人大常委會(huì )公布的立法規劃中，增值稅法等單行稅法被列入第一類(lèi)立法項目，這就充分表現出落實(shí)稅收法定原則的決心。
　　其實(shí)，立法與改革應當是相輔相成、互相促進(jìn)的。深化財稅體制改革的過(guò)程，也應當同時(shí)是落實(shí)稅收法定原則的過(guò)程�！稕Q定》明確提出，要完善重大決策合法性審查機制。對于涉及千家萬(wàn)戶(hù)利益的改革，其決策更應當自覺(jué)遵循法治要求。特別是對于稅制改革而言，其實(shí)質(zhì)就是基本稅收要素的變動(dòng)，因此，改革稅制的權力是稅收立法權的一部分，應當屬于全國人大及其常委會(huì )。也就是說(shuō)，稅制改革必須由人大立法，或者至少是經(jīng)過(guò)人大專(zhuān)門(mén)授權，才具有充分的法律依據。同時(shí)，正如習近平總書(shū)記所指出的，改革需要摸著(zhù)石頭過(guò)河，也需要頂層設計。立法作為頂層設計的最優(yōu)形式，能夠通過(guò)透明、規范、正式的利益博弈過(guò)程來(lái)統合分歧、尋求“最大公約數”，從而增強改革成果的民意基礎與可接納度。從實(shí)踐效果看，近年來(lái)的稅制改革中，那些行政主導的“閉門(mén)決策”試點(diǎn)，其合法性、科學(xué)性都不斷招致民眾的質(zhì)疑與非議。而車(chē)船稅等通過(guò)“開(kāi)門(mén)立法”推進(jìn)的項目，則獲得了廣泛的積極響應，以程序上的民主、公開(kāi)贏(yíng)得了普遍認同。
　　當然，落實(shí)稅收法定原則需要一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。要求短時(shí)間內將所有稅種都制定法律，可能并不現實(shí)。更為理性的選擇是分清輕重緩急，將條件相對成熟、社會(huì )關(guān)注度最高的稅種先行立法。在本輪稅制改革中，“營(yíng)改增”和房產(chǎn)稅改革是主要推進(jìn)方向。相比之下，房產(chǎn)稅立法又更顯重要�！盃I(yíng)改增”主要是減輕稅負，因此在人大立法之前，還可以通過(guò)國務(wù)院修改有關(guān)的稅收法規的形式進(jìn)行。而房產(chǎn)稅改革則是要擴大征收范圍，涉及到增加納稅人的稅負。同時(shí)，房產(chǎn)稅是直接稅，納稅人對增稅的反應最為敏感、直接，因而很需要通過(guò)立法來(lái)推進(jìn)改革，以此凝聚共識、減小阻力，以程序正當性保障目的正當性。有觀(guān)點(diǎn)認為，《決定》中關(guān)于房產(chǎn)稅立法的表述僅僅是指由國務(wù)院修訂《房產(chǎn)稅條例》。不得不說(shuō)這是一種誤讀�！稕Q定》中專(zhuān)門(mén)提出“加快房地產(chǎn)立法并適時(shí)推進(jìn)改革”，就是表明要由全國人大制定《房產(chǎn)稅法》，并且要加快立法進(jìn)程。我們認為，房產(chǎn)稅立法應當成為落實(shí)稅收法定原則的突破口，成為今后稅收立法的標桿。
　　從理論上講，稅收法定原則可以劃分為三個(gè)階段，一是民意機關(guān)掌握稅收立法權，以此規范行政機關(guān)的權力；二是上升為憲法原則，以此規范立法機關(guān)的權力；三是站在納稅人基本權利的高度，打通“征稅”與“用稅”，將財政收入、支出、管理均納入法定的范圍。
　　從現實(shí)情況看，我國最為緊迫的任務(wù)還是實(shí)現第一階段的要求，逐步將各個(gè)稅種的法律規范都上升為法律。而在條件成熟時(shí)，還應積極推動(dòng)稅收法定原則“入憲”。具體來(lái)說(shuō)，可以考慮將現行憲法第56條修訂為：“公民或法人有依法律按負擔能力平等納稅的義務(wù)�！蓖瑫r(shí)，新增1款作為第56條第2款：“納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率等稅收要素應當由法律規定�！睂⒍愂辗ǘㄔ瓌t上升為憲法原則，能夠為我國完善科學(xué)的財稅體制打牢憲法基石，推動(dòng)現代財政制度的建立，進(jìn)而為法治中國建設與“中國夢(mèng)”的實(shí)現提供堅強的制度保障�！　�