●從世界歷史角度看，稅收法定原則在各國的興起是持續推動(dòng)近代民主、法治的一種力量。在我國，近年來(lái)，稅收法定原則已經(jīng)被中央高層所重視，也已經(jīng)成為普遍認可的社會(huì )共識。
　　●落實(shí)稅收法定原則，可為市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展營(yíng)造穩定、合理的稅法環(huán)境，有利于以點(diǎn)帶面地推進(jìn)我國的民主法治進(jìn)程，也可以助力形成良性、文明、互動(dòng)、和諧的社會(huì )運行方式。
　　●15年來(lái)首次大修的《立法法》在三審稿明確彰示了稅收法定原則，并在條款編排上將其放在重要的位置。但對稅收法定原則的規定仍需要精確、周延，還有一些可改進(jìn)之處。
　　●除了《立法法》對稅收立法的要求以外，《稅收征收管理法》也應細化稅收征納的制度和程序、約束稅務(wù)機關(guān)的征稅權力，在某種程度上也可以視為對《立法法》三審稿中相關(guān)不足的彌補。

　　稅收法定原則是一項歷史悠久、國際通行的基本法律原則，指導著(zhù)稅收立法、執法和司法，對規范政府征稅權、保障納稅人權利至為關(guān)鍵，堪稱(chēng)稅法領(lǐng)域的“帝王原則”。在我國當前“四個(gè)全面”的時(shí)代背景下，稅收體制改革和稅法體系構建占據牽一發(fā)而動(dòng)全身的地位，全面落實(shí)稅收法定原則也成為大勢所趨、民心所向。
　　正在召開(kāi)的十二屆全國人大三次會(huì )議于3月8日第三次審議《立法法修正案（草案）》，并將于3月15日表決，其中的一個(gè)亮點(diǎn)就是增加了對稅收法定原則的明確規定。通過(guò)回顧稅收法定近年來(lái)在我國的發(fā)展歷程，準確和整全性地剖析稅收法定的涵義，進(jìn)而闡明稅收法定的現實(shí)影響，有助于我們更好地領(lǐng)悟稅收法定的重要性和必要性，更堅定地把握進(jìn)一步深化稅收法定原則的落實(shí)。

　　稅收法定原則的歷史演進(jìn)

　　追溯人類(lèi)發(fā)展的歷史沿革，稅收法定原則濫觴于1215年英國《大憲章》，隨后擴展至全球范圍，并體現在絕大多數國家的憲法中。例如，1787年《美國憲法》第1條規定“一切征稅議案首先應當由眾議院提出”、“國會(huì )有權賦課并征收稅收”；《法國憲法》第34條規定“下列事項由法律予以規定：……各種稅收的基準、稅率和征收方式�！笨梢哉f(shuō)，稅收法定原則在各國的興起和確立與人民爭取自身權利的進(jìn)程緊密相連，是推動(dòng)近代民主、法治的先驅。
　　反觀(guān)我國的稅收立法和實(shí)踐現狀，稅收法定尚存在較大的落實(shí)空間。
　　在規范層面，通常觀(guān)點(diǎn)認為，現行《憲法》第56條“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”并未從正面直接肯定稅收法定原則�！抖愂照魇展芾矸ā返�3條“稅收的開(kāi)征、停征以及減征、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行”的約束力原則上只及于稅收征收管理，不包括稅收立法行為。至于《立法法》第8、第9條中只能制定法律的“稅收的基本制度”該如何界定，更是未置一詞。
　　在實(shí)踐層面，2007年印花稅“半夜雞叫”、2011年滬渝兩市房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)、2014年財政部連續三度上調成品油消費稅等稅收事件，引發(fā)了普遍的關(guān)于正當性和合法性的質(zhì)疑，其癥結就在于真正意義上稅收法定原則的缺失。
　　令人頗為欣慰的是，近年來(lái)稅收法治觀(guān)念日漸深入人心。在2013年全國“兩會(huì )”上，趙冬苓等31位全國人大代表提出稅收立法權應回歸人大，被譽(yù)為“最有含金量議案”。十八屆三中全會(huì )《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》第八章“加強社會(huì )主義民主政治制度建設”中專(zhuān)門(mén)提出“落實(shí)稅收法定原則”，這是黨的綱領(lǐng)性文件里第一次明定稅收法定原則。正在審議的《立法法修正案（草案）》三審稿將原先《立法法》第8條的稅收部分獨立出來(lái)作為一項，明確“稅種的開(kāi)征、停征和稅收征收管理的基本制度”只能由法律規定，并且放在民事基本制度、基本經(jīng)濟制度等項目之前。種種現象說(shuō)明，稅收法定原則已經(jīng)被中央高層所重視，也已經(jīng)成為普遍認可的社會(huì )共識。

　　稅收法定原則需要全面準確理解

　　誠然，與2000年《立法法》對稅收法定的籠統、含糊的“浮光掠影”相比，15年之后迎來(lái)首次大修的《立法法》在這方面進(jìn)步很大。三審稿首次明確彰示了稅收法定原則，并在條款編排上將其放在重要的位置。
　　但嚴格地說(shuō)，較之2014年12月的二審稿，三審稿對稅收法定原則的規定不夠精確、周延，仍有一些可改進(jìn)之處。二審稿中的相應條文為“稅種、納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度”只能由法律規定，這一表述在三審稿中卻進(jìn)行了簡(jiǎn)化，“納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率”四個(gè)重要的稅收元素被刪除，只保留了“稅種的開(kāi)征、停征”的法定。要言之，三審稿的表述遠不足以涵蓋稅收法定原則的其他內容，不利于有效規范政府的征稅權力、維護納稅人的財產(chǎn)權益、發(fā)揮人大在稅收立法中的主導作用，也不利于全面落實(shí)稅收法定原則。
　　回歸稅收法定原則的本源，其涵義實(shí)際上包括三個(gè)方面：
　　一是課稅要件法定，即納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率、稅收優(yōu)惠、繳納程序等基本稅收要素應當由法律規定；二是課稅要素明確，即上述基本稅收要素在法律中的規定應盡可能是明確、詳細的，避免出現漏洞和歧義；三是征稅合法，即稅務(wù)機關(guān)必須嚴格按照法律規定的課稅要件和征納程序來(lái)征收稅款，不允許隨意加征、減征、停征或免征。概括起來(lái)，前兩點(diǎn)主要是對稅收立法的要求，最后一點(diǎn)則是對稅收執法的要求。
　　此外，全國人大及其常委會(huì )在制定或修改稅收法定原則所指的狹義上的“法律”時(shí)，不僅應當做到最低層次的稅種的開(kāi)征、停征法定，還應當盡量明確規定每個(gè)稅種的各項基本稅收要素，這樣才能實(shí)現稅收法定原則對立法機關(guān)的完整要求。
　　對三審稿中的表述，有一種觀(guān)點(diǎn)認為“稅種”就包括了“納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率”，但細究之，這種觀(guān)點(diǎn)難以成立。通過(guò)法律解釋可以發(fā)現，單純的稅種開(kāi)征法定僅僅意指開(kāi)征一個(gè)新稅種需要制定一部稅收法律，既沒(méi)有對稅法規定新稅種的明確和細致程度提出要求，更不能包含現有的18個(gè)稅種的基本稅收要素調整必須由法律規定的內容，未能彰顯稅收法定的全面要義。
　　以稅率為例，稅率是稅收基本制度中的核心要素，決定了納稅人稅負的輕重，也是現實(shí)中很容易被調整的稅收要素，如果《立法法》規定的稅收法定原則不包含稅率應由法律規定的話(huà)，就意味著(zhù)行政機關(guān)可能獲得了擅自增加或降低稅率的大權，其結果必然將是稅制變動(dòng)不居、“有權可能任性”。
　　應該說(shuō)，一國《憲法》或許可以對稅收法定做簡(jiǎn)短申明，但《立法法》作為“管法的法”，理應更加完整、詳明地闡釋稅收法定的意涵。因此，基于對稅收法定原則的準確理解，《立法法》不應停留于“開(kāi)征新稅種要立法”的層面，而應當整全性地彰明，各稅種的基本稅收要素以及稅收征管基本制度應在法律中予以盡量明確、精細的規定。

　　稅收法定原則的影響和展望

　　由于稅收法定涵蓋立法和執法兩部分內容，所以，在《憲法》的統帥下，需要將《立法法》與《稅收征收管理法》的相關(guān)規定結合起來(lái)。換言之，除了《立法法》對稅收立法（含稅收授權立法）的要求以外，《稅收征收管理法》也應細化稅收征納的制度和程序、約束稅務(wù)機關(guān)的征稅權力，其所反映的稅收法定原則在某種程度上也可以視為對《立法法》三審稿中相關(guān)不足的彌補。
　　從經(jīng)濟、政治、社會(huì )多位一體的國家治理角度考察，全面落實(shí)稅收法定原則無(wú)疑具有重大且深遠的意義。
　　第一，稅收法定可為市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展營(yíng)造穩定、合理的稅法環(huán)境�，F階段，我國已經(jīng)基本建立起市場(chǎng)經(jīng)濟的初步框架，但尚未建立起法治的市場(chǎng)經(jīng)濟。體現在稅收領(lǐng)域，目前尚有15個(gè)稅種未做到“一稅一法”，稅法規范的低位階導致納稅人的財產(chǎn)安全、經(jīng)營(yíng)自由等缺少較穩固的保障。鑒于此，稅法促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展的首要體現，就是通過(guò)充實(shí)和完善稅法體系，設計科學(xué)的現代稅制，為市場(chǎng)主體提供穩定的預期和行為指引。
　　第二，稅收法定有利于以點(diǎn)帶面地推進(jìn)我國的民主法治進(jìn)程。稅收的征收是將私人財產(chǎn)轉化成公共財產(chǎn)的過(guò)程，與每個(gè)納稅人的切身利益息息相關(guān)，故而，稅收的法治化備受社會(huì )關(guān)注，亦是開(kāi)創(chuàng )改革和法治新局面的極佳路徑。在稅收法定的指引下，廣大納稅人間接或直接參與稅收的征收、管理和使用活動(dòng)，行使納稅人權利，可以大大增強納稅人的法治意識和民主能力。
　　第三，稅收法定可以助力形成良性、文明、互動(dòng)、和諧的社會(huì )運行方式。隨著(zhù)居民財富顯著(zhù)增加、利益訴求日趨多元，納稅人對自身的財產(chǎn)權益保護比任何時(shí)候更加重視，如果處理不當，容易引發(fā)社會(huì )沖突。依托稅收法定原則的落實(shí)，在制定稅收規則時(shí)便開(kāi)放地聽(tīng)取民意、吸納民智，經(jīng)由充分的對話(huà)、協(xié)商、博弈和調適，最終形成凝聚盡可能多共識的民主決策產(chǎn)物，可以提前消化可能出現的異議，化解潛藏的社會(huì )矛盾和風(fēng)險。
　　總之，全面落實(shí)稅收法定原則是“四個(gè)全面”建設的重要抓手和突破口，能夠更有效地規范征稅權，使行政機關(guān)“有權但不任性”，保障納稅人權利，維護公共利益，進(jìn)而構建現代化的稅法治理格局。站在《立法法》修改的節點(diǎn)上，要想將稅收法定原則真正融貫于稅收立法、執法、司法和守法的實(shí)踐中，我們還有很長(cháng)的一段路要漸進(jìn)探索和攻堅克難。